Производството е по реда на чл. 156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД - гр. Панагюрище, представлявано от управителя, срещу Ревизионен акт № Р-16001322000333-091-001/13.09.2022 г., издаден от ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 594/05.12.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който допълнително са установени задължения:

 

 

	Период	Главница (лв.)	Лихви (лв.)
Непризнат данъчен кредит	От 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г.	68 764,09	18 305,84
Корпоративен данък	2018 г.	481,92	168,95
Корпоративен данък	2019 г.	599,66	149,26
Корпоративен данък	2020 г.	2637,21	322,35
Корпоративен данък	2021 г.	1028,85	21,44
ОБЩО:		73 511,73	18 967,87

 

В жалбата се посочва, че обжалваното Решение е необосновано и незаконосъобразно. Допълнителни аргументи се навеждат в представено писмено становище. Прави се искане оспорения административен акт да бъде отменен изцяло, претендират се разноски.

Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП гр. София, в представена молба чрез процесуален представител юрисконсулт К., излага становище за неоснователност на жалбата, и чрез депозирани писмени бележки, претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Административен съд – гр. Пазарджик, след като обсъди релевираните с жалбата основания, прецени становищата на страните и събраните по делото доказателства, намира за установено следното от фактическа страна:

Ревизионното производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001322000333-020-001 от 24.01.2022 г., издадена на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК от С. П. П., на длъжност Началник на сектор при ТД на НАП – Пловдив (оправомощена със Заповед № РД-09-1979 от 30.09.2021 г. на Директора на ТД на НАП – Пловдив), изменяна със Заповеди № Р-16001322000333-020-002 от 03.05.2022 г. и № Р-16001322000333-020-003 от 15.06.2022 г., по отношение на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД, за определяне на задълженията на дружеството за данък добавена стойност за данъчните периоди от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г., корпоративен данък за данъчен период от 01.01.2018 г. до 31.12.2020 г. и корпоративен данък за данъчен период от 01.01.2021 г. до 31.12.2021 г. Заповедта е връчена по реда на чл. 29, ал. 4 от ДОПК, във връзка с чл. 30, ал. 6 от същия кодекс на 04.02.2021 г.

След приключване на проверката бил издаден Ревизионен доклад (РД) № Р-16001322000333-092-001 от 12.07.2022 г. връчен на 20.07.2022 г. От дружеството не е подадено възражение срещу РД по реда на чл. 117, ал. 5 от ДОПК.

Ревизията приключила с издаването на Ревизионен акт (РА) № Р-16001322000333-092-001 от 13.09.2022 г., от С. П. П., на длъжност Началник на сектор при ТД на НАП – Пловдив – орган, възложил ревизията, и М. Г. Г., на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията. Същият бил връчен по електронен път на 16.09.2022 г., и оспорен по административен ред пред Директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив, на основание чл. 152 от ДОПК.

Във връзка с жалба с вх. № 20-33-100 от 12.10.2022 г. подадена от дружеството, било постановено Решение № 594 от 05.12.2022 г. от Директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП. Със същото решение е потвърден РА, с който на дружеството не е признат данъчен кредит в размер на 68 764,09 лв., с прилежащите лихви 18 305,84 лв. за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г., и допълнително установените задължения за корпоративен данък (КД) за: 2018 г. в размер на 481,92 лв., с прилежащи лихви от 168,95лв.; за 2019 г. в размер на 599,66 лв., с прилежащи лихви от 149,26 лв.; за 2020 г. в размер на 2637,21 лв., с прилежащи лихви от 322,35 лв.; за 2021 г. в размер на 1028,85 лв., с прилежащи лихви от 21,44 лв., или допълнително установени задължения за корпоративен данък (КД) за периода от 2018 г. до 2021 г., в общ размер на 73 511,73 лв., с прилежащи лихви от 18 968,87 лв.

Решението е връчено на жалбоподателя по електронен път на 07.12.2022 г.

В хода на ревизионното производство от фактическа страна е установено, че извършваната от „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД стопанска дейност през ревизираните отчетни периоди е производство на куфари, чанти и други изделия за пътуване, сарашки и седларски изделия. Дружеството извършва дейността си в обект - производствен цех, находящ се в гр. Панагюрище, [улица], собственост на фирма „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД с управител Е. М. (съпруга на Г. С. М. - управител на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД). Обектът се ползва безвъзмездно.

Относно установените задължения по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).

Ревизията на дружеството обхваща периодите от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г. Предмет на разглеждане са били допълнително определените с обжалвания РА задължения за корпоративен данък за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. и начислените лихви на основание чл. 175 от ДОПК, във връзка с чл. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания (ЗЛВДТДПДВ). Същите са били определени в резултат на извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО в размер на 4814,33 лв. за отчетната 2018 г., в размер на 5996,65 лв. за отчетната 2019 г,, в размер на 26 134,81 лв. за отчетната 2020 г. и в размер на 21 060,55 лв. за отчетната 2021 г,, представляващи стойността на закупени строителни материали, осчетоводени по дебита на сметка 600 „Разходи за материали“ и отчетени на разход за съответния отчетен период.

Жалбоподателят е посочил, че по отношение на допълнително определените задължения за корпоративен данък, неоснователно е увеличен финансовият резултат по години с „разходи, несвързани с дейността“ и липсва основание за прилагане на разпоредбата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, тъй като касае извършени разходи във връзка с ремонт на сграда (в която „ОПТО-МАРАЛ“ ЕООД осъществява дейността си), собственост на дружество, чийто управител е съпругата му.

В хода на ревизията са били предприети множество процесуални действия за събиране и обезпечаване на доказателства, подробно описани в РД в т.ч. са изискани декларации, документи и писмени обяснения от ревизираното лице и са присъединени документи от ИС на НАП за дружества, издали фактури за ревизирания период.

При преглед на приложените оборотни ведомости, главни книги, хронологии на осчетоводените документи, както и на данните в ГФО на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД за ревизираните периоди ревизиращият екип е установил, че няма заведени недвижими имоти, в т.ч. сгради. Не са били осчетоводявани разходи за наем на наети активи. Всички процесни фактури са били отразени в счетоводството на дружеството като са взети следните счетоводни статии: Дебит сметка 600 „Разходи за материали“/ Кредит сметка 401 „Доставчици“ и Дебит сметка 610 „Разходи за основна дейност“/Кредит сметка 600 „Разходи за материали“. Ревизираното лице е посочило, че сградата, в която са вложени материалите е собственост на друго дружество.

С Искане за представяне на документи и писмени обяснения от ЗЛ № Р-16001322000333-040-001/03.02.2022 г. от ревизираното лице е било изискано да посочи каква точно дейност и в какъв обект е осъществявана за ревизираните периоди 2018 г., 2019 г.,2020 г. и 2021 г., включително адрес на обектите. В този смисъл, ако са собствени - да представи документ за собственост и завеждането на обекти по сметка на група 20, а ако са наети - договори за наем. В хода на ревизията не са представени договори за наем, издадени към ревизираното лице фактури с предмет „наем и документи за извършени плащания“. При извършеното посещение в обекта, в които дружеството упражнява дейността си, находящ се на адрес гр. Панагюрище, [улица], документирано с Протокол №1643300 13.06.2022 г. е установено, че имотът представлява двуетажна сграда с приземен етаж и мазе, собственост на „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД (едноличен собственик на капитала Е. М. - съпруга на Г. М.) и се ползва безвъзмездно.

Ревизиращият екип е приел на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО, че не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, несвързани с дейността на дружеството. С оглед на което, тук са включени всякакви разходи, за които липсват доказателства да са присъщи или иначе казано са чужди или потенциално не създават доход за дейността на данъчно задълженото лице, например разходи за материали, услуги и стоки, чието предназначение е за лични цели и или за актив, който е на съдружник, собственик, управител на РЛ и неговото семейство.

С оглед изложените факти и приложените по преписката първични счетоводни документи — фактури (описани в констативната част на РД), предмет на доставка по същите са керемиди, греди, арматура, кофражни дъски, изолация, МДФ и ПДЧ плоскости, облицовъчни камъни, гранитогрес, дограма, мазилки, значително количество водопроводни части и ел. материали, органите по приходите са приели, че липсват конкретни доказателства, както че отчетените разходи въз основа на описаните фактури са действително извършени във връзка с дейността на РЛ, така и че са вложени в обекта, находящ се в гр. Панагюрище. С оглед на което органите по приходите са установили, че не следва да се признават за данъчни цели счетоводни разходи, за които от РЛ не са представени доказателства да са свързани с дейността. Приели са, че процесните разходи не са доказани да са били действително извършени във връзка с дейността на РЛ и с тях се цели увеличение на общите разходи и съответно намаляване на отчетените печалби от извършваната дейност. Ревизиращият екип е приел, че установяване на разходи, несвързани с дейността на дружеството, са основание за извършване на данъчната регулация по реда на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, като непризнати разходи в годината на счетоводното им отчитане.

Относно правилното прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), органите по приходите са извършили ревизия на дружеството, която обхваща данъчни периоди от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г.

Органите по приходите са посочили, че през ревизираните данъчни периоди „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД се явява изпълнител на облагаеми доставки на територията на страната по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС със ставка 20% - производство на чанти, калъфи, раници и други изделия, предназначени за опаковане на оптични уреди и съоръжения на фирми „ОПТИКС“ АД, „ОПТОФОРМ НОВ“ ЕООД и „ПИПОЗО^“ ЕООД. За ревизирания период приходите на дружеството (над 90 %) са били по фактури, издадени към клиент „ОПТИКС“ АД. Ревизираното лице е имало реализирани вътреобщностни доставки (ВОД) за Германия по две фактури през 2018 г.

От приходните органи е констатирано, че през ревизираните периоди „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД е приспадало пълен данъчен кредит по фактури за закупени материали (телешка кожа, конци, ципове, ластик, дунапрен, копчета, плат промазка, изкуствена кожа и др.), които са свързани с основната дейност на дружеството.

На основание чл. 37, ал. 2 и ал. 3 ДОПК на РЛ са връчени два броя искания за представяне на документи и писмени обяснения, с които ревизиращият орган е изискал представянето на първични и вторични счетоводни документи, справки, декларации, договори, приемо-предавателни протоколи, транспортни документи, платежни документи, писмени обяснения относно извършваната стопанска дейност през ревизирания период, както и конкретни документи и данни относно фактури, издадени от преки доставчици на материали: „НУР ДУБАЙ“ ЕООД, „ЕВРОФИНАНСГРУП-1“ ЕООД, „КАТС ГРУГП“ ЕООД, „СЕДМИЦИТЕ 777“ ЕООД и „КХ КОМЕРС“ ЕООД. Били са изискани документи и данни за обектите, в които РЛ осъществява дейност за ревизираните периоди - документи за собственост и/или договори за наем, платежни документи и фактури за платения наем. В отговор на което представителят на дружеството е представил документи, включващи фактури за покупки, придружени с фискални бонове, фактури за продажби, оборотни ведомости, главни книги, нотариален акт на обекта, в който се извършва стопанската дейност, аналитични справки на счетоводни сметки 610 и 617 за всяка от ревизираните години. От ревизираното дружество не са били представени изисканите разходни норми за всяко от произвежданите изделия, както и не е била дадена информация за счетоводните регистри, в които са заведени закупените видове и количества материали, данни за последваща продажба или влагане в производството. Не е била представена информация каква част от закупените материали са налични и къде се съхраняват, както и конкретни писмени обяснения и документи, свързани с транспортиране на материалите/стоките, за мястото на предаване/приемане на материалите, за начина и лицата, извършвали товаро-разтоварните дейности, за местонахождението на обектите, откъдето са получени материалите по издадените фактури от посочените доставчици. От органите по приходите е било констатирано, че закупените по изследваните фактури материали/стоки са изписани като текущи разходи за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. и участват при формиране на счетоводния финансов резултат на РЛ.

В хода на ревизията на основание чл. 45 от ДОПК са били извършени насрещни проверки на посочените по-горе преки доставчици на материали. С Протокол № 1643300/13.06.2022 г. органите по приходите са документирали посещение на адрес в гр. Панагюрище, [улица], на който се помещава производственият обект на РЛ, находящ се в двуетажна сграда с приземен етаж, собственост на фирма „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД с [ЕИК] и управител Е. М., съгласно Нотариален акт (НА) № 120 от 21.05.2013 г.

Органите по приходите са извършили посещение в счетоводен офис, където се води счетоводството на дружеството, като с Протокол № 1760676/13.06.2022 г. са били присъединени копия на фактури за покупки, оборотни ведомости за 2021 г. и 2022 г. и хронологични регистри на счетоводни сметки 617 „Разходи за организация и управление“ и 610 „Разходи за основна дейност“, видно от които по-голямата част от разходите са за материали, но същите не са описани по видове и не е било ясно кога и какво количество по видове материали са заприходени, кога са били изписани по вид и количество, каква е била наличността им в края на отчетния период. Отбелязано е, че при посещението в производствения цех на РЛ, дружеството не е разполагало с разходни норми за произвежданите изделия, като от страна на дружеството не е била дадена информация за счетоводните регистри, в които са били заведени закупените по вид и количества материали, както и данни за последваща продажба или влагане в производствения процес.

В хода на ревизията и след извършен преглед на събраните документи, представената търговска и счетоводна документация от ревизираното дружество, документи, събрани при извършените насрещни проверки на преки доставчици на материали, както и на присъединените по реда на ДОПК документи, информация и данни, органите по приходите са констатирали наличие на факти и обстоятелства, свързани с непризнат данъчен кредит по фактури, по конто получател е РЛ.

На преките доставчици са извършени насрещни проверки, в хода на които от същите не са представени поисканите документи и писмени обяснения в отговор на отправени ИПДПОЗЛ, не са представени и доказателства за наличието на материалите/стоките по изследваните фактури, за кадрова обезпеченост за осъществяване на търговска дейност, както и такива за наличието на обекти, от които осъществяват дейността си и от конто биха могли да бъдат натоварени и транспортирани фактурираните от фирмите-доставчици количества материали/стоки. От посочените доставчици не са представени документи, удостоверяващи място - обект с административен адрес, където материалите са съхранявани до датата на фактуриране към РЛ, за натоварване на конкретно МПС за транспортиране, за предаване на материалите стоките на РЛ, данни за лицата, извършили приемането и предаването на материалите стоките, документи за осъществен транспорт и доказателства за собственост или наемане на МПС, складове и търговски обекти, където съответният доставчик извършва стопанска дейност, документи за разплащане по фактурите, трудови договори на назначени работници.

При извършени служебни проверки в регистрите на НАП органите по приходите са установили, че в подадените от цитираните доставчици дневници за продажби и СД по ЗДДС за съответните данъчни периоди са отразени издадените фактурите с получател „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД.

Констатирано е, че по отношение наличието на обекти, чрез които да се осъществяват доставките на фактурираните материали, преките доставчици имат обекти, на чиито адреси са регистрирани ЕКАФП, но същите са офиси, а не обекти за търговия с материали - естествена кожа, изкуствена кожа, промазан плат, конци, ципове, ластик и др. По данни от справката за превозните средства (Данни на КАТ) цитираните преки доставчици нямат регистрирани собствени МПС.

По отношение на кадровата обезпеченост на доставчиците са направени справки в информационната система на НАП. От РО е установено, че една част от фирмите не разполагат с персонал, предвид факта, че не са декларирани данни за лица, наети по трудови правоотношения с действащи трудови договори и подадени уведомления по чл. 62 от КТ към момента на издаване на фактурите („НУР ДУБАЙ“ ЕООД, „КХ КОМЕРС“ ЕООД, „СЕДМИЦИТЕ 777“ ЕООД, както и „КАТС ГРУП“ ЕООД за м.08.2019 г.). За прекия доставчик „ЕВРОФИНАНСГРУП 1“ ЕООД е установено, че за периода от м. 06.2020 г. до м. 04.2021 г. е имало наети на трудови договори 3 бр. лица - продавач-консултант, склададжия и снабдител, за които са подавани декларации Образец № 1 и Образец № 6. Не са подавани справки по чл. 73 от ЗДДФЛ за изплатени доходи на физически лица през съответните календарни години, през които са издавани фактурите.

От доставчиците не са представени първични счетоводни документи и счетоводни регистри, поради което не може да се установи дали дружествата разполагат с материалите/стоките, фактурирани на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД. От доставчиците не са представени документи за превоз и предаване на материалите на РЛ, конто да се сравнят с представените от ревизираното дружество.

Наличието на горните обстоятелства и факти, разгледани от органа по приходите в тяхната съвкупност, са дали основание да бъде формирано заключението, че издадените от преките доставчици фактури не документират реално осъществена доставка на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, поради което отразеният в тях косвен данък се явява неправомерно начислен по реда на чл. 70, ал. 5 от същия закон. Поради това на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1. т. 1 от ЗДДС на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД не е признато правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 57 585,58 лв. и са начислени и прилежащи лихви в размер на 16 135,54 лв. по фактури, издадени от следните дружества:

„НУР ДУБАЙ“ ЕООД с [ЕИК] - непризнат ДДС в общ размер 34 751,78 лв. за данъчни периоди м. 04., м.06., м.08., м.09, м.10., м. 11 и м. 12. 2018 г., м.01, м.02, м.04, м.05, м.06, м.07, м.08 и м.10. 2019 г., м.01 и м.02. 2020 г., по 29 бр. фактури с предмет материали. На фактурите е отбелязано плащане в брой, като от РЛ са представени екземпляри на фактурите и аналитична справка от счетоводна сметка 301 „Материали“.

„ЕВРОФИНАНСГРУП 1“ ЕООД с [ЕИК] - непризнат ДДС в общ размер 12 046,40 лв. за данъчни периоди м. 07, м.10, м. 11 и м. 12. 2020 г., м.02, м.03 и м.04. 2021 г. по 10 бр. фактури с предмет материали. На фактурите е отбелязано плащане в брой, като от РЛ са представени фискални бонове от ЕКАФП без стационарен обект, които са неясни и не се четат, представена е и аналитична справка от счетоводна сметка 301 „Материали“.

„СЕДМИЦИТЕ 777“ ЕООД с [ЕИК] - непризнат ДДС в общ размер 4775,40 лв. за данъчни периоди м. 08, м.10, м.11 и м.12. 2021 г. по 4 бр. фактури с предмет материали. На фактурите е отбелязано плащане в брой, като от РЛ са представени екземпляри на фактурите и аналитична справка от счетоводна сметка 301 „Материали“.

„КАТС ГРУП“ ЕООД с [ЕИК] — непризнат ДДС в общ размер 5007,80 лв. за данъчни периоди м.09 и м.10. 2019 г. по 4 бр. фактури с предмет агнешка кожа. На фактурите е отбелязано плащане в брой, като от РЛ са представени фактури с фискални бонове от ЕКАФП, издадени от обект - офис в с. Маноле, ул. „17 - та“ № 4. Към всяка фактура са приложени копия на складова разписка и товарителница, в която е описано, че агнешките кожи са натоварени в с. Маноле и с данни за превозно средство „Мерцедес Вито“ с peг. № [рег. номер], приложени са квитанции за платени суми в брой. От РЛ е представен сключен договор с доставчика „КАТС ГРУП“ ЕООД, който е типов и в него не са конкретизирани нито вида и количеството на материалите, нито сроковете, в които да се доставят до обект на РЛ.

„КХ КОМЕРС“ ЕООД с [ЕИК] — непризнат ДДС в размер на 1004,20 лв. за данъчен период м. 06.2020 г. по фактура № 0000000141/22.05.2020 г. с предмет материали, като от РЛ не са представени екземпляр на фактурата, документи за разплащане с доставчика, транспортни документи за превоз на материалите, приемо-предавателен протокол и др. документи, съпътстващи доставката на материали.

Констатациите на ревизиращия орган са били оспорени от жалбоподателя, като неправилни, тъй като от същия са представени всички необходими документи, удостоверяващи извършването на доставките и предаването на материалите.

Предвид установените по преписката факти ревизиращият орган е приел, че при проследяване на процесните фактури с предмет материали/стоки, не е установено реалното им престиране, а е налице само документално оформяне и фактурите не обективират реални стопански операции, вписани в тях. Формиран е извод от ревизиращият екип, че за дружествата, сочени като доставчици, същите само са издали фактури, без да са изпълнили вписаните в тях сделки. Мотивирал се е, че упражняването на данъчен кредит с фактура, по която не е осъществена реална доставка от лицето, издало фактурата предполага, че получателят е знаел, че упражнява неправомерно данъчен кредит. В тази връзка и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС е отказан данъчен кредит, общо в размер на 57 585,58 лева по фактурите, издадени от коментираните преки доставчици, като на основание чл. 175 от ДОПК са определени прилежащи лихви в общ размер на 16 135,54 лв.

В процеса на ревизията, органите по приходите са установили, че през ревизираните данъчни периоди „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД е приспадало пълен данъчен кредит за закупени строителни материали (плоскости МДФ, ПДЧ, кант, камък облицовъчен, лепило, мазилка, строителни материали, изолация, дограма, шпакловка, гранитогрес, гипсокартон, ламарина, фпбран, борофлекс, паркет, подложка, перваз, метална арматура, покривен панел, ПВЦ профили, керемиди, фолио, ламперия и др.) по 44 бр. фактури, издадени от „ДИРБИ и КО“ ЕООД, „ШУМАНА 83“ ЕООД, „Р.“ ЕООД, „СИКО С“ ООД, „ОРИОН МР“ ЕООД и други описани в РД. В счетоводството на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД закупените строителни материали са отчетени директно като разход по дебита на сметка 600 „Разходи за материали“ и участват при определяне на счетоводния финансов резултат. Установено е още, че дружеството не разполага със собствени сгради и помещения, а осъществява стопанската си дейност в сграда, собственост на друго дружество - „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД с [ЕИК], което се ползва безвъзмездно от „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД, тъй като „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД е собственост на Е. М. – съпруга на управителя на дружеството-жалбоподател. От РЛ не е представен договор за наем, не е установено дружеството да е заплащало наем за помещенията, в които извършва стопанска дейност. От ревизиращият екип е формиран извод, че разходите за строителни материали, отразените по сметка 600 „Разходи за материали“, не са свързани с икономическата дейност на дружеството, тъй като „ОПТО- МАРАЯ“ ЕООД не притежава собствени сгради и помещения, на които да извършва строително-ремонтни дейности.

Предвид гореизложеното, на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е отказано правото на данъчен кредит в размер на 11 179,81 лв. по изследваните 44 бр. фактури, тъй като ревизиращият екип е приел, че закупените материали не са използвани за целите на извършените от регистрираното лице облагаеми доставки. Като на основание чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ и чл. 175, ал. 1 от ДОПК са начислени прилежащи лихви от 2 170,33 лв.

По делото е приета съдебно-икономическа експертиза, която съдът намира за компетентно изготвена. В отговор на поставените въпроси вещото лице е отговорило, че при преглед на фактурите, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит същите от формална гледна точка отговарят на изискванията на чл. 114 от ЗДДС и чл. 6 от ЗСч. Посочило е, че за ревизираният период, дружеството-жалбоподател осъществява дейност с КИД 1512 „Производство на куфари, чанти и други изделия за пътуване, сарашки и седларски изделия. Дейността се извършва в производствен цех, находящ се в гр. Панагюрище, собственост на фирма „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД, като обекта се ползва безвъзмездно. Отчитането на разходите за строителни материали и подобрения, касаещи недвижимия имот, в който е производствената база на жалбоподателя изискват допълнителна проверка и в счетоводството на „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД, като такава не е извършвана, тъй като експертизата е нямала поставена в този смисъл задача.

Според вещото лице, предмета на част от фактурите, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит е пряко свързан с производствената дейност на дружеството. Другата част от фактурите са строителни материали с които е извършен ремонт на производственият цех, в който се осъществява дейността на дружеството.

Според експерта, правилото на съпоставимостта между приходите и разходите е от значение за счетоводното признаване на разходите във финансовите отчети, доколкото признаването на приходи съгласно Общите разпоредби към НСС следва да се признават в отчета за приходите и разходите, когато посредством стопанската операция е налице увеличение на бъдещите икономически изгоди, свързано е увеличение на актив или е намаление на пасив, и то може да бъде оценено надеждно. Вещото лице посочва, че съпоставимостта, се изразява в това, че на всеки извършен счетоводен приход следва да съответства по вид (а не по стойност и размер) разход, необходим за осъществяване на съответния приход. По този начин разходите, извършени през даден отчетен период, следва да бъдат признати и отразявани във финансовия отчет за същия отчетен период, през който се докладват и съответстващите на извършените разходи приходи. В конкретният случай по отношение на извършените разходи за подобрение на сградата, възникват разходи, които пряко не са обвързани с приходите. Именно в този случай няма как да се търси съпоставимост при отчитането на разхода и същият следва да се отчита текущо, а не да се отсрочва във времето и да не се признава само защото срещу разхода не е отчетен счетоводен приход.

Вещото лице е описало всички фирми на доставчиците и по отношение на тях е описало фактурите, по които е отказано както правото на приспадане на данъчен кредит, така и е преобразуван финансовия резултат в посока увеличение за процесния период. Посочил е, че същите са платени по банков път и в брой.

От заключението на вещото лице и поясненията му в съдебно заседание по назначената експертиза, се установява, че във връзка с извършената последваща реализация са отчетени приходи по Кредита на сметка 700 Приходи от продажба на продукция; Начислено е ДДС на приходите, включено и отчетено в данъчните периоди за които са отнесени.

Относно налице ли са съпътстващи процесните доставки документи по отделните фактури и съпоставими ли са разходите на приходите, експертът е представил в табличен вид, съпътстващите документи, като ги е обвързал с всяка една фактура по отделно.

По отношение на изчисление на размерите на евентуално дължими ДДС, КД и съответните лихви, експертът е разработил пет варианта.

По делото е разпитан свидетелят Ж. Г. Х. – собственик и управител на „НУР ДУБАЙ“ ЕООД, чиито показания съдът възприема като достоверни, непротиворечиви и съответстващи на събраните по делото писмени доказателства. Свидетелят заяви, че от 2018 г. работи с дружеството жалбоподател. Доставял е многократно различни стоки за неговото производство – видове кожа и др. шивашки материали. Лично е транспортирал стоките в гр. Панагюрище, както в новия цех на [улица], така и на стария цех, който е в центъра на града. Твърди, че е издавал фактури и фискални бонове във връзка с доставката на материалите, като материалите са заплащани в брой.

По делото е разпитана като свидетел Д. Н. П. – работник в „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД в периода от 2018 г. до 2022 г. Споделя, че цехът е бил в гр. Панагюрище на [улица]бившата сграда на „Персийски килими“. Докато е работела там са направени много ремонти по сградата – покрив, изолации, инсталации, подови настилки. Твърди, че сградата е била много стара и дружеството е вложило много средства, за да я ремонтира. В цеха са разположени шивашките машини. Същата заяви пред съда, че е назначена като подготовчик и извършва ръчна работа. Понякога приема материалите, които са били докарвани от доставчиците, преглежда ги като количество и вид, това което е описано в документите и след това ги е разпределя по местата им. Споделя, че фирми доставчици на кожи и шивашки материали са били „НУР ДУБАЙ“, „СЕДМИЦИТЕ 777“, както и „ЕВРОФИНАНСГРУП 1“. Свидетелката заяви, че е имало определена разходна норма за материалите, защото когато бъде получена поръчка, се пресмятат разходите по материалите и по този начин се поръчват материалите. Когато се приеме поръчка, се преценява колко материали ще бъдат необходими, съответно колко да бъдат поръчани.

При така установената фактическа обстановка съдът достига до следните правни изводи:

Жалбата е ПРОЦЕСУАЛНО ДОПУСТИМА, като подадена в срок, от процесуално легитимирано лице, а разгледана по същество е ОСНОВАТЕЛНА, поради следните съображения:

Ревизионното производство е извършено от компетентни за целта органи и при спазване на процесуалните правила за извършването на ревизията. Ревизионният акт е издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 118, ал. 2 от ДОПК, във връзка с чл. 7, ал. 1, т. 4 от ЗНАП и чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в кръга на определените им правомощия (в този смисъл е Тълкувателно решение № 5 от 13.12.2016 год. на Върховния административен съд). Ревизионният акт е издаден в предвидената форма съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК и съдържа реквизитите по чл. 120, ал. 1 от ДОПК, както и указанието, че се приемат констатациите от ревизионния доклад, който на практика представлява неразделна част от издадения ревизионен акт. Оспореният РА съдържа разпоредителна част в табличен вид, в която е определен размерът на обжалваните задължения, като изрично препраща и към РД. Ревизионният акт е подписан с електронни подписи от органите по приходите – негови издатели. Следователно може да се приеме, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, респективно, че липсва основание за отмяна на акта по смисъла на чл. 146, т. 1 от АПК.

Оспореният ревизионен акт е издаден в предвидената в чл. 120, ал. 1 и ал. 3 от ДОПК форма. В него се съдържат всички задължителни реквизити, установени в разпоредбата на чл. 120, ал. 1, т. 1-8 от ДОПК, а именно посочено е името и длъжността на органа, който е издал акта, неговият номер и датата на издаването му, данните на ревизираното лице, обхвата на ревизията, посочени са подробно какви процесуални действия са били извършени в хода на ревизионното производство, посочени са подробно мотивите за издаване на акта. В ревизионният акт се съдържа и разпоредителна част, в която са определени задължения на ревизираното лице, като е посочено и пред кой орган и в какъв срок ревизионният акт може да се обжалва, съдържа се и подпис на издателя му. В съответствие с изискването на чл. 120, ал. 2 от ДОПК към ревизионния акт е прикрепен ревизионен доклад, който е неразделна част от него. Въз основа на това следва извод, че липсва основание за отмяна на акта по смисъла на чл. 146, т. 2 от АПК.

Правилата, свързани с издаването на ревизионния акт, са нормативно установени в Глава петнадесета „Данъчно-осигурителен контрол“, като видно от приложената административна преписка, съдът не констатира да са допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, които могат да бъдат определени като такива от категорията на съществените, водещи до ограничаване правото на защита на жалбоподателя и да са такова естество, че да представляват отмяна на акта, респективно до прогласяване на неговата нищожност. Настоящият съдебен състав счита, че в хода на издаване на ревизионния акт не са допуснати съществени процесуални нарушения, които да обосноват незаконосъобразност на ревизионния акт по смисъла на чл. 146, т. 3 от АПК.

Но по приложението на материалния закон съдът намира следното:

По отношение на частта по ЗКПО:

Общите положения за определяне на данъчния финансов резултат са регламентирани в част втора, глава шеста от ЗКПО. Видно от законовите текстове, финансовият резултат се преобразува с данъчните постоянни разлики, данъчните временни разлики и сумите, предвидени в тази част, а кои са данъчните постоянни разлики дефинира чл. 23, ал. 1 от ЗКПО и това са счетоводните приходи или разходи, които не са признати за данъчни цели. За да се отстрани влиянието им от финансовия резултат, същите следва да се елиминират. Целта е резултатът да се формира въз основа на законосъобразно направени и отчетени приходи и разходи, като се отстранят тези, които са следствие от допуснати различни нарушения, например разходи, несвързани с дейността, разходи, които не са документално обосновани, приходи, възникнали по повод непризнати за данъчни цели разходи и други, подробно и изчерпателно регламентирани от законодателя. В този смисъл нормите, регламентиращи преобразуването на финансовия резултат, нямат санкционен характер, а са гаранция за обективно и законосъобразно осчетоводяване на стопанските операции от предприятията, съгласно изискванията и принципите на ЗСч и приложимите счетоводните стандарти.

В конкретния случай, е увеличен счетоводният финансов резултат на дружеството по този ред за отчетната 2018 г., в размер на 4814,33 лв., за отчетната 2019 г., в размер на 5996,65 лв., за отчетната 2020 г., в размер на 26 134,81 лв. и за отчетната 2021 г., в размер на 21 060,55 лв. Посочените суми представляват отчетени от „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД по сметка 600 разходи за материали по фактури, издадени от „Р.“ ЕООД, „ДИРБИ И КО“ ЕООД, „ШУМАНА 83“ ЕООД, „СИКО“ ООД, „ОРИОН МР“ ЕООД и други, описани в РД. С оглед на така извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на жалбоподателя е начислен допълнително корпоративен данък.

Съгласно чл. 26, т. 1 от ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, несвързани с дейността. Цитираната правна норма предвижда, че за данъчни цели не се признават разходи, които не са свързани с осъществяваната от дружеството икономическа дейност. В конкретният случай се установени, че правените ремонти касаят изцяло цеха, в който дружеството осъществява дейността си. От приетата счетоводна експертиза се установи, че дейността на дружеството се извършва в производствен цех, находящ се в гр. Панагюрище, собственост на „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД, като обекта се ползва безвъзмездно. В подкрепа на изводите на вещото лице са и представените по реда на чл.192 ГПК доказателства от третото лице, собственик на сградата – „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД, като същите установяват липсата на отчетени приходи от наеми, респ. начислени разходи за амортизации в това дружество. Вещото лице е категорично, че предмета на част от фактурите, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит е пряко свързан с производствената дейност на дружеството. Другата част от фактурите са строителни материали с които е извършен ремонт на производственият цех, в който се осъществява дейността на дружеството. Плащанията по процесните фактури са извършвани по банков път и в брой, осчетоводени са надлежно, и в тяхна подкрепа е съдържанието на приложените счетоводни регистри и ведомости на дружеството. В подкрепа са и представените доказателства от третото лице, собственик на сградата – „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД, като същите установяват липсата на отчетени приходи от наеми, респ. начислени разходи за амортизации в това дружество. В настоящия случай по делото се установи от разпита на допуснатия по делото свидетел П., че същата е работила в дружеството, в периода от 2018 г. до 2022 г. Цехът се намирал в гр. Панагюрище на [улица]бившата сграда на „Персийски килими“. Докато е работела там са направени много ремонти по сградата – покрив, изолации, инсталации, подови настилки. С оглед това, настоящата инстанция приема, че неправилно е увеличен финансовият резултат за 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г., с оглед на което не следва да се дължи и допълнителен корпоративен данък по ЗКПО от оспорващото дружество. Предвид, че се отменят задълженията за довнасяне на корпоративен данък, следва да бъде отменено и задължението за лихви, което е с акцесорен характер и следва главното задължение.

По Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС):

Спорът по същество се свежда до материалната законосъобразност с оглед обосноваността на отказа на ревизиращия орган за приспадане на данъчен кредит по отношение на процесните фактури, с аргумент за липсата на реалност на осъществените доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, поради непредставянето на документи при насрещните проверки от страна на доставчиците по фактурите, установяващи тяхната кадрова обезпеченост за осъществяване на търговската дейност, за наличието на материалите/стоките по фактурите, както и такива за наличието на обекти, от които осъществяват дейността си и от които биха могли да бъдат натоварени и транспортирани фактурираните стоки/материали. От посочените доставчици не са представени документи, удостоверяващи място - обект с административен адрес, където материалите са съхранявани до датата на фактуриране към РЛ, за натоварване на конкретно МПС за транспортиране, за предаване на материалите стоките на РЛ, данни за лицата, извършили приемането и предаването на материалите стоките, документи за осъществен транспорт и доказателства за собственост или наемане на МПС, складове и търговски обекти, където съответният доставчик извършва стопанска дейност, документи за разплащане по фактурите, трудови договори на назначени работници. Именно на това основание ревизиращият орган е направил извод, че не възниква правото на приспадане на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 6 от ЗДДС, поради липса на реалност на доставките по фактури по реда на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, издадени от различни доставчици – „НУР ДУБАЙ“ ЕООД, „ЕВРОФИНАНСГРУП 1“ ЕООД, „СЕДМИЦИТЕ 777“ ЕООД, „КАТС ГРУП“ ЕООД, „КХ КОМЕРС“ ЕООД, за данъчния период от 01.01.2018 г. до 31.12.2021 г. Жалбоподателят оспорва материалната законосъобразност на този извод за липсата на доставка на материали/стоки, като посочва, че са реално осъществени и е вложена и отчетена с последваща реализация, както и че не носи отговорност за действията на предходните си доставчици по веригата.

Съдът намира, че неоснователно административният орган е обвързал правото на реализация с последващи действия/бездействия на трети лица, спрямо които дружеството няма възможност за контрол. Установи се по делото, че от „НУР ДУБАЙ“ ЕООД не са представени поисканите документи, като с това се изчерпват действията на проверяващите по изпълнение на правомощията им. В тази връзка следва да се посочи, че извършването на насрещна проверка е само един от множеството възможни способи за събиране на доказателства, с които да бъдат установени фактите и обстоятелствата от значение за правата, задълженията и отговорностите на лицата - или в конкретния случай наличието на облагаеми доставки. Същите очевидно представляват търговски продажби на едро, но поверяващите описват неотносимите липса на трудови договори, респ. дължим КД при доставчика. В случая, това обстоятелство е ирелевантно към правото на данъчен кредит на добросъвестния получател и не доказва липсата на кадрова обезпеченост. По делото не е спорно, а се установява и от заключението на вещото лице по ССЕ, че всички процесни данъчни фактури са осчетоводени в счетоводните регистри на дружеството жалбоподател. Вещото лице е посочило, че във връзка с извършената последваща реализация са отчетени приходи по Кредита на сметка 700 Приходи от продажба на продукция; начислено е ДДС на приходите, включено и отчетено в данъчните периоди за който са отнесени същите. Нещо повече, според трайната практика на СЕС, основният принцип на неутралитет на ДДС налага неговото приспадане по получените доставки да се предостави, ако са изпълнени изискванията по същество, дори и данъчнозадължените лица да са пропуснали някои формални изисквания (Решение от 12 юли 2012 г. по дело ЕМС – България Транспорт ООД, С-284/11, т. 46 и цитираната съдебна практика, Решение от 09 юли 2015 г. по дело Salomie и Oltean, С-183/14, т. 58 и цитираната съдебна практика; Решение от 28 юли 2016 г. по дело Astone, С-332/15, т. 45).

Приоритетният характер, който принципът на данъчен неутралитет придобива в контекста на ДДС, налага да се надскочи излишният формализъм. В противен случай, ако се въведат прекомерни трудности при упражняването на правото на приспадане (както в случая), дадена държава членка рискува да създаде препятствия, включително да направи абсолютно невъзможно упражняването на приспадането – последица, която би била в директно противоречие с целите на Директива 2006/112/ЕО. Съдът на Европейския съюз неведнъж е подчертавал, предвиденото в чл. 167 от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано. По-конкретно това право се упражнява незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (Решение от 10.07.2008 г. по дело Sosnowska, С-25/07, Сборник, стр. I-5129, т. 14, както и Решение от 21.06.2012 г. по дело Mahageben и David, С-80/11 и С-142/11, т. 37, Решение от 06.09.2012 г. по дело Gabor Toth, С-324/11, т. 23).

Съгласно практиката на ВАС (Решение № 1972/06.02.2020 г. на ВАС, I о. по а.д. № 9455/2019 г.), „Следва все в тази връзка да се посочи и че дори да не е доказано, че предметът на доставката е реализиран именно от издателя на фактурата, при доказаното получаване на този предмет от получателя на фактурата, следва да е установено, че получателят е знаел това и че процесната фактура е издадена единствено с цел ревизираното дружество - получател по нея да упражни право на приспадане.“ В тази връзка следва да се съобрази и задължителното тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС в съдебната практика на Съда на ЕС.

Данъчната администрация не може да налага на данъчнозадълженото лице да извършва комплексни и задълбочени проверки по отношение на своя доставчик, като с това на практика посочената администрация прехвърля собствените си контролни задължения върху данъчнозадълженото лице. Отказът да се признае право на приспадане представлява изключение от основния принцип, какъвто се явява това право, данъчните органи трябва надлежно да установят обективните данни, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е извършило измама или е знаело, или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама. В конкретното производство такива твърдения въобще не се навеждат или обосновават като констатации както в ревизионния доклад, така и в ревизионния акт. Всъщност в процесния ревизионен акт не се съдържат дори твърдения за осъществена данъчна измама, не се съдържат обективните данни, въз основа на които органите по приходите са можели изобщо да формират подобни изводи. Не се съдържат установявания, от които би могло да се направи обоснован извод, че сделката е привидна или че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че участва в такива. Напротив, от разпита на изслушания свидетел Хасърджиев се установява, че от 2018 г. работи с дружеството-жалбоподател, като е доставял многократно различни стоки за неговото производство – видове кожа и др. шивашки материали. Лично е транспортирал стоките в гр. Панагюрище, както в новия цех на [улица], така и на стария цех, който е в центъра на града. Свидетелят твърди, че като собственик и управител на „НУР ДУБАЙ“ ЕООД е издавал фактури и фискални бонове във връзка с доставките на материалите, като материалите са заплащани в брой.

С оглед на гореизложеното, съдът намира, че не е налице основание за приложение на цитирания чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по отношение на процесните фактури. Реалността на една конкретна доставка се установява не като се изисква от получателя й да притежава документи, изходящи от доставчик, за да доказва, че той е имал обезпечеността да я осъществи, а след анализ на резултатите от тази доставка при самия получател. От съдебната практика следва, че на данъчнозадълженото лице може да бъде отказано да се признае правото на приспадане само, ако след глобална преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства, извършена в съответствие с установените в националното право правила за доказване, се установи, че това лице е извършило измама с ДДС или е знаело, или е трябвало да знае, че сделката, която използва като основание за приспадане, е част от такава. Съгласно това изискване за доказване, е недопустимо да се прилагат предположения или презумпции, които биха довели до разместване на доказателствената тежест, до накърняване на основния принцип на общата система на ДДС, какъвто е правото на приспадане, и съответно на ефективността на правото на Съюза. Администрацията трябва, от една страна, да определи точно елементите на фактическия състав на „измама“ и да докаже измамни действия, и от друга страна, да докаже, че данъчнозадълженото лице е участвало активно в тази измама или че е знаело, или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава това право, е част от такава. В настоящото производство такива данни не се изследвани или наведени.

В тежест на НАП, с оглед чл. 170 от АПК, е да обоснове констатациите за „липса на реални доставки“, което не беше направено чрез пълно насрещно доказване. Не се обоснова и въз основа на обективни данни (няма ангажирани доказателства) някакво недобросъвестно поведение от страна на жалбоподателя. Според практиката на ВАС, фактическите констатации не са и не могат да бъдат предположения или хипотези, както се процедира в случая. Така и според СЕС, ако разполага с необходимата информация, за да установи, че данъчнозадълженото лице, като получател на разглежданите доставки, е платец на ДДС, данъчната администрация не може да му налага допълнителни условия във връзка с правото му на приспадне този данък, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право.

Съгласно практиката на ВАС (Решение № 407 от 13.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7962/2019 г., VIII о.), „С какви работници е работил доставчикът и дали е спазил трудовото и осигурителното законодателство, не може да се вменява като отговорност на получателя. Законът за ДДС не обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от наличието или не на конкретно ангажирани от изпълнителя работници. В тази връзка следва да се съобрази и Решение по дело С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС, в което изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки.“ (Решение № 1472 от 29.01.2020 г. на ВАС по а. д. № 9946/2019 г., I о.).

От друга страна, дори да се приеме, че не е доказана кадрова обезпеченост за извършване на услугата, то само то не е достатъчно, за да обоснове отказа за правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури (Решение № 1316 от 05.02.2015 г. по к.а.дело № 4995/2014 г. на ВАС). Съдът на Европейския съюз вече се е произнесъл, че проверката за наличието на облагаема доставка трябва да се осъществи в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, като се извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по конкретния случай (този смисъл решения от 6 декември 2012 г., Б., С-285/11, т. 31 и 32, и от 31 януари 2013 г., Строй транс С- 642/11, т. 45). Въпреки това, обстоятелството, че съответните услуги не са били доставени от издателя на фактурите или неговия подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимия персонал и материали, не е достатъчно, за да се приеме, че не е налице доставка на услуга и да се изключи правото на приспадане, тъй като това може да се дължи както на прикриване с измамна цел на доставчиците, така и на просто използване на други подизпълнители (Решение от 06.09.2012 г., Tyth, С-324/11).

Следователно, данъчната администрация не може да наложи във връзка с правото на лицето да приспадне този данък допълнителни условия /както в случая/, които могат да доведат до осуетяване упражняването на това право. Цитираните по-горе правни стандарти, въпреки че са добре известни на ответника, са прилагани превратно с прехвърляне на цялата доказателствена тежест на получателя по доставките да докаже при изключително висок стандарт (извън всякакво съмнение), че е получил стоките, но не чрез писмени обяснения или проверки, а чрез документи и правоотношения, за съставянето и документирането на които няма контрол. Този краен формализъм постига като резултат пълен отказ на правото на приспадане.

Ревизиращите се позовават и на неположена „грижа на добрия търговец“. В търговското право общото изискване страната по една търговска сделка да действа с грижата на добрия търговец е регламентирано в чл. 302 ТЗ. Тъй като се касае за своеобразен стандарт, еталон при развиване на определен тип стопанска дейност, изразяваща се в полагане на определен тип поведение, свързано с опазване интересите на група лица - инвеститори, акционери, осигурени или застраховани лица и управление на инвестираните от тях материални активи, не може да бъде изведено единно понятие за грижа на добрия търговец. Грижата на добрия търговец, както и грижата на добрия стопанин като минимален стандарт на дължимо поведение варира в зависимост от спецификите на стопанската сфера, предмет на правно регулиране. Именно с оглед на тези специфики, грижата на добрия търговец не е абстрактно понятие, а се изпълва с конкретно съдържание на плоскостта на определен вид обществени отношения. В случая обаче цитираните в РД норми на чл. 68-70 от ЗДДС уреждат данъчния кредит по ЗДДС. В търговското право „грижата на добрия търговец“ се преценява съобразно фактическите отношения между равнопоставени правни субекти. При ревизионното производство отношенията са субординационни, поради което зад всеки фактически състав трябва да стои конкретна, а не абстрактна правна норма, съдържаща принцип, но не и изрично правило за поведение. Няма как в това производство да се откаже реализирането на законоустановеното право на ДК за неспазване на принцип за поведение. Обратното е в противоречие с чл. 2 от ДОПК.

Относно отказаният данъчен кредит в общ размер на 11 179,81 лв. на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 във вр. с чл. 69, ал. 1, т. 1, от ЗДДС по 44 бр. фактури, издадени от „ДИРБИ и КО“ ЕООД, „ШУМАНА 83“ ЕООД, „Р.“ ЕООД, „СИКО С“ ООД, „ОРИОН МР“ ЕООД и други дружества.

От органите по приходите е констатирано че през ревизираните данъчни периоди „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД е приспадало пълен данъчен кредит за закупени строителни материали (плоскости МДФ, ПДЧ, кант, камък облицовъчен, лепило, мазилка, строителни материали, изолация, дограма, шпакловка, гранитогрес, гипсокартон, ламарина, фпбран, борофлекс, паркет, подложка, перваз, метална арматура, покривен панел, ПВЦ профили, керемиди, фолио, ламперия и др.) по 44 бр. фактури, издадени от цитираните дружества, като закупените строителни материали са отчетени директно като разход по дебита на сметка 600 „Разходи за материали“. Прието е, че дружеството не разполага със собствени сгради и помещения, а осъществява стопанската си дейност в сграда, собственост на друго дружество, като обектът се ползва безвъзмездно от дружеството-жалбоподател. Аргументирал се е, че разходите за строителни материали, отразените по сметка 600 „Разходи за материали“, не са свързани с икономическата дейност на дружеството, тъй като „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД не притежава собствени сгради и помещения, на които да извършва строително-ремонтни дейности. На това основание ревизиращият орган е отказал данъчен кредит в общ размер на 11 179,81 лв. по 44 бр. фактури за покупка на строителни материали.

Необосновано приходната администрация приема, че се касае за дейности, различни от икономическата дейност на ревизираното лице, като в негова тежест е да го докаже, което не е сторено в настоящия процес, не са оспорени и представените от жалбоподателя писмени доказателства в тази насока. От заключението на вещото лице се установява, че дейността на дружеството се извършва в производствен цех, находящ се в гр. Панагюрище, собственост на „МАРАЯ ЛМ“ ЕООД, като обекта се ползва безвъзмездно. В този смисъл са и показанията на свидетелката П..

Аналогичен казус е разрешен в решение на СЕС по дело С-132/16, където се приема, че чл. 168, б. „а” от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че данъчнозадълженото лице има право да приспадне платения данък върху добавената стойност за получена доставка на услуги, състоящи се в изграждането или подобряването на обект, собственост на трето лице, когато последното получава безвъзмездно резултата от тези услуги и те се използват както от данъчнозадълженото лице, така и от третото лице в рамките на икономическата им дейност. В подкрепа на горното са предвидените в чл. 70, ал. 3. т. 3 и т. 4 от ЗДДС изключения, които касаят именно не собствени активи, както е в настоящия случай (напр. Решение № 2 от 03.01.2011 г. на ВАС по адм. д. № 7296/2010г.).

За да се ползва от право на приспадане заинтересованото лице трябва да бъде данъчнозадължено лице и да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане от друго данъчнозадължено лице. Съответно данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с изискванията на Директивата – каквито в случая са налични. Режимът на приспадане цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялостната му икономическа дейност. Така общата система на ДДС гарантира неутралитет от гледна точка на данъчната тежест на всички икономически дейности, независимо от техните цели и резултати, при условие, че самите тези дейности принципно подлежат на облагане с ДДС - както в настоящия казус.

Като основен принцип на общата система на ДДС Съдът на ЕС прокламира правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са платци, платения ДДС за закупени от тях стоки или за получени от тях услуги, използвани за целите на техните облагаеми доставки. Правото на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и не може да бъде ограничавано, когато материалноправните и формалните изисквания или условия, от които това право зависи, са изпълнени от желаещите да го упражнят данъчнозадължени лица (решение от 11.11.2021 г., Ferimet, С-281/20). Поради това съответните мерки - чл. 273, ал.1от Директива 2006/112 не могат да бъдат използвани по такъв начин, че систематично да поставят под въпрос правото на приспадане на ДДС, а следователно и неутралността на ДДС (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet). Съдът на ЕС приема, че основният принцип на неутралност на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните условия, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, С-281/20. В настоящия случай правото на данъчен кредит е ограничено от страна на приходния орган, макар дори да няма твърдения за неизпълнение на материалноправните и формалните изисквания.

По изложените съображения, настоящият съдебен състав намира оспореното Решение за неправилно, като постановено в нарушение на закона, поради което следва да бъде отменено, като незаконосъобразно.

С оглед изхода на делото и предвид направеното искане от жалбоподателя, на основание чл. 143, ал. 1 от АПК, ответникът ще следва да бъде осъден да му заплати сторените по делото разноски в размер на 1050 лева, от които 50 лева – държавна такса, 1000 лева – за вещо лице.

Така мотивиран, Административен съд –Пазарджик, ХIII-ти състав

 

Р Е Ш И:

 

ОТМЕНЯ по жалба на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД, [ЕИК] гр. Панагюрище, представлявано от управителя Г. М., срещу Ревизионен акт № Р-16001322000333-091-001/13.09.2022 г., издаден от ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 594/05.12.2022 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който допълнително са установени задължения.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. Пловдив при ЦУ на НАП, да заплати на „ОПТО-МАРАЯ“ ЕООД, [ЕИК] гр. Панагюрище, представлявано от управителя Г. М., съдебно – деловодни разноски в размер на 1050 лева.

РЕШЕНИЕТО подлежи на обжалване в 14-дневен срок от съобщаването му на страните, пред Върховния административен съд на Република България.

ПРЕПИСИ да се връчат на страните.